税务筹划研究述评

第２７卷第５期　２０１０年３月　科技进步与对策　Ｖ＿０１．２７　ＮＯ．５　Ｍａｒ．２０１Ｏ　Ｓｃｉｅｎｃｅ＆Ｔｅｃｈｎｏｌｏｇｙ　Ｐｒｏｇｒｅｓｓ　ａｎｄ　Ｐｏｌｉｃｙ　税务筹划研究述评　陈　博　（浙江东方职业技术学院，浙江温州３２５０１１）　摘要：近年来，税务筹划已突破传统的理论研究，在深度和广度上不断地延展。无论在理论方面，还是　在实践应用方面，国内研究均明显落后于国外。为了更好地研究税务筹划，对国外和国内税务筹划研究进　行述评，在总结以前研究成果的基础上，吸收先进的理论和思想，以期为我国税务筹划的未来创新变革与　发展研究提供借鉴。　‘　关键词：税务筹划；研究回顾；述评　中图分类号：Ｆ８１０．４２　文献标识码：Ａ　文章编号：１００１—７３４８（２０１０）０５—０１５８—０３　０　引言　依法纳税是每个企业应尽的义务，每个纳税人都应依　照法律规定，及时、足额地缴纳税款。由于税务筹划能够　为企业节约税收成本，直接增加企业的净收益，因而引起　了企业的广泛关注。因此，企业只有进行科学、系统、规　范的税务筹划，才能合法、合理、有效地享受应有的纳税　充分利用税务法规提供的包括减免在内的一切优惠，从而　获得最大的税收利益”　。另一位印度税务专家Ｅ．Ｊ．史林瓦　斯　认为，税务筹划是经营管理整体中的一个组成部分，　税务已成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是　威胁。　美国南加州大学ｗ．Ｂ．梅格斯与Ｒ．Ｆ．梅格斯合著的、已　发行多版的《会计学》中，援引了知名法官勒纳德・汉德在　１９４７年的法庭判决书中的陈述：“法庭一再重申，纳税人处　权益，合理高效配置资源，使企业整体经营效益达到最佳。　如何实现税负的最小化，进行税务筹划，已被各类经济主　于尽可能将税负降低到最低的目的而安排自己的活动并无　不当。所有纳税人都有权这样，不论，没有人应当承　担多于法律要求的社会义务；税收是强制缴纳，而不是自　愿捐献。以道德的名义要求缴纳更多的税收，不过是侈谈　空论而已”。在援引这段陈述后，又作了如下阐述：“人们　体高度重视，表现尤为突出的是企业所得税筹划。从而，　以实现经济主体税负最小化、企业价值最大化为目标的税　务筹划也就应运而生。税务筹划是一项产生附加值的经济　行为，它能使企业的税收行为更趋合理，减少不必要的浪　费，实现利益的最大化。税务筹划能帮助企业调整优化内　部管理机制，提高经营管理水平。本文试图对近年来国内　外税务筹划的研究成果作一述评，以期对我国税务筹划研　究起抛砖引玉之效。　合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低　的税收。他们使用的方法可称之为税务筹划。”他接着说：　“美国联邦所得税已变得如此之复杂，这使为企业提供详尽　的税务筹划成为一种谋生的职业。现在几乎所有的公司都　聘用专业的税务专家，研究企业主要经营决策上的税收影　响，为合法地少纳税制定计划。”另外还说：“在纳税发生　之前，系统地对企业经营或投资行为作出事先安排，以达　到尽量少纳税的目的，这个过程就是税务筹划。主要如选　国外税务筹划研究简述　西方发达国家的税务筹划具有时间早、专业性强、普　及面广的特点。　１．１　各国对税务筹划的观点不尽一致　择企业的组织形式和资本结构，投资采取租用还是购入的　方式，以及交易的时间。”　１．２税务筹划理论逐渐丰富　荷兰国际财政文献局（工ＢＦＤ）《国际税收辞汇》中定　义：‘ｌ税务筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的　安排，实现缴纳最低的税收”…。　Ｉ９３５年，英国上议院议员汤姆林爵士　在“税务　诉温斯特大公”一案对税务筹划有过较为准确的理论评价，　印度税务专家Ｎ．Ｊ．雅萨斯威的《个人投资和税务筹划》　一他认为任何人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可　以少缴税。只要法律许可的，不能强迫他人多缴税。汤姆　书对税务筹划的定义是：“纳税人通过财务活动的安排，　收稿日期：２００９～０５－２２　作者简介：程博（１９７５一），男，陕西平利人，浙江东方职业技术学院副教授、高级会计师，教务科研处副，研究方向为公司治理与财　务管理、资本市场会计与控制。　第５期　陈博：税务筹划研究述评　１５９　林爵士的观点得到社会各界尤其是法律界的认同。以后的　几十年来，英国、美国、澳大利亚等西方国家在税收判例　中经常援引汤姆林爵士的这一原则精神。第二次世界大战　之后，西方各国经济的不断发展促使以所得税为核心的税　收制度逐渐完善，同时，促进了研究人员对税务筹划的深　入研究，西方的税务筹划理论逐步丰富起来，各类研究文　章、刊物、书籍随着税务筹划实践活动应运而生。随着经　济发展和实践活动领域的拓宽而不断创新，进一步推动了　税务筹划研究向更深的方向发展。诺贝尔经济学奖获得者　Ｓｃｈｏｌｅｓ等　运用现代契约理论的基本观点和方法展开分　析，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型的税务筹　划产生和发展的过程，提出了税务筹划的目标是税后利益　最大化。　Ｇ．ｗ．牛顿博士和Ｇ．Ｄ．布隆蒙在他们合著的《遇到麻烦　的企业税收筹划》一书中，介绍了美国１９８０年公布的《破　产法》、破产者的税务申报、债务人的税务事项、破产企　业的税务处理程序等，解决了企业资金周转过程中出现的　税务方面的问题。　从研究的角度来看，无论是理论研究还是实证分析，　国外学者对税务筹划已经进行了详细深入的研究，但是税　务筹划仍是一个被不断讨论的课题，而且都是基于特定的　税收环境和市场环境进行的。１９９５年加拿大Ｃａｌｇａｒｙ大学　的ＨｕｓｓｅｉｎＡｈｍｅｄ川研究了１９８７年、１９９０年两次税改中可　赎回优先股相对于负债的税收优势削弱的影响，结论是这　导致了可赎回优先股市场的萎缩。该文还发现财务报告成　本的增加会影响企业筹资中对可赎回优先股的利用，财务　报告成本高的企业可放弃可赎回优先股在税收上的优势。　１９９７年得克萨斯Ａ＆Ｍ大学的Ｓｈａｒｏｎ　Ｋａｙ　研究了企业在　考虑坐落位置时的税务筹划，认为公司选择坐落位置是一　个综合性的选择，考虑了地理位置、经济条件、经济发展　等各种各样的税收和非税收因素，特别是州税和当地税收。　１９９８年Ｍｅｍｐｈｉｓ大学的Ｋａｃｈｒｍ　Ｄｉａｎｎｅ　对３２名税　务专家在解决税务筹划问题时的情况进行了研究，认为税　务专家的知识数量和知识结构与其经验成正向关系，认知　过程行为与税务筹划决策绩效也呈正相关性，但分析结果　不支持特定的人和任务因素会影响认知过程和决策绩效。　１９９９年Ｉｏｗａ大学的Ｊｏｈｎ　Ｄｏｙｌｅｌｌ　ｏＪ得出结论：企业所有者如　果以税后业绩为依据来奖励经营者，会促使经营者进行税　务筹划，从而降低企业的实际税率。　２　国内税务筹划研究简述　在我国，随着社会主义市场经济的确立，税务筹　划逐步在经济生活中扮演越来越重要的角色，从２０世纪９０　年代才逐渐为人们所了解、认识和实践。我国公开纳税筹　划理论研究和实务运作也从９Ｏ年代后半期开始…　。我国　对税务筹划的研究主要有几种代表性的观点。　唐腾翔和唐向【】２】编著的《税收筹划》一书，提出在法　律规定允许的范围内，通过对经营、投资、理财等活动的　事先安排和策划，取得“节税（ＴａＸ　Ｓａｖｉｎｇ）”收益的构想。宋　献中和沈肇章Ⅲ　合著的《税收筹划与企业财务管理》一书，　主要论及的是税收筹划与企业财务管理的相关性。　张中秀¨　认为，纳税筹划包括两个方面：纳税筹划和　税务筹划。纳税筹划主要是站在纳税人的角度而言的，进　行纳税筹划的主要目的是通过合法、合理的方式以减轻自　身税负；而税务筹划是站在征税人角度而言的，它的目的　与纳税筹划的目的正好相反，它主要能够不断完善税法、　避免纳税筹划的成功，以多征税。这两者是矛盾的，但在　市场经济条件下，这两者统一在税法的旗帜下，因而两者　不可分割，纳税筹划越成功，则必将促进税务筹划的改进。　刘建青和邓家姝¨　提出税务筹划是一门综合性非常强　的决策科学，涉及到多学科的相关知识，也涉及到现代企　业运作过程的各个方面。在市场经济下，由于财税法　规、经济现象总在不断发展、变化，可通过建立税务筹划　三维结构图来全面认识税务筹划，并从时间维全面分析税　务筹划的主要内容。税务筹划三维结构就是将税务筹划的　活动分为前后连接的几个步骤和阶段，并同时考虑到为完　成各阶段和步骤所需的专业知识，为解决因素复杂的税务　筹划系统提供统一的思维方法。税务筹划的三维结构图是　由时间维、逻辑维和知识维组成的立体空间结构。　对于我国目前税务筹划的发展，蒋丽斌和彭喜阳¨　在《税收筹划在我国的发展现状及对策分析》一文中，阐　述了我国税务筹划发展现状，分析了其发展的制约因素，　并提出了及税务机关、企业、税务代理中介机构、税　务筹划理论研究工作者４类主体在促进税务筹划业务发展　的对策建议。　王小僮¨　在《所得税筹划中会计的选择》一文中，　从所得税筹划与会计的相关性人手，分析了税务筹划　的可行性和会计选择对所得税的影响及现实意义，并　对税务筹划中应注意的问题作了简单说明。李伟毅Ｉ　】在《税　收筹划的六个误区》中，对税务筹划过程中存在认识和操　作误区，分别从国内企业对税务筹划缺乏迫切的要求、随　意夸大税务筹划的作用、筹划在事后、税务筹划实质就是　注册税务师帮助企业偷逃税等６个方面进行分析，以消除　这些误区。　钟雷¨　在《企业所得税税务筹划方法探讨》一文中，　认为企业所得税是纳税人的一项重要费用，同时税务筹划　又是纳税人的一项基本权利。纳税人应当在不违反税收法　律法规的前提下，适度地进行税务筹划并取得节税收益，　这种收益属于合法收益。并且在实践中总结出企业所得税　税务筹划的几种方法。杨焕玲等『２　０】在《中国税务筹划发展　的激励与约束机制研究》一文中，提出我国的税务筹划事　业与国外相比发展较为缓慢，其主要原因在于尚未建立科　学有效的激励与约束机制，存在明显的弱激励弱约束效应。　而实际上，税收制度、税收行政、纳税环境、企业财务等　因素客观上影响着企业开展税务筹划的主动性和积极性。　因此，从管理角度出发，探讨社会不同层面促进税务筹划　发展的具体操作，建立健全税务筹划发展的激励与约束机　１６０　科技进步与对策　ｒ２　ｒ　ｌ　１Ｊ　２　１Ｊ　３　１Ｊ　４　１Ｊ　５　１Ｊ　６　１ｊ　２０１０年　７　１ｊ　ｒｌ　制，将有利于科学促进我国税务筹划事业的健康发展，维　护纳税人的合法权益。　ｐｒｅｆｅｒｒｅｄ　ｓｈａｒｅｓ［Ｒ］．Ｔｈｅ　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　Ｒｅｖｉｅｗ，１９９５：６５－６８．　ＳＨＡＲ０Ｎ　ＫＡＹ．Ａｎ　Ｉｎｖｅｓｔｉｇａｔｉｏｎ　ｏｆ　ｔａｘ　ａｎｄ　ｎｏｎ　ｔａｘ　［８］　ＨＵＲＬＥＹ．ｉｎｃｅｎｔｉｖｅｓ　ｏｆ　ｒｅｌｏｃａｔｉｏｎ　ｄｅｃｉｓｉｏｎｓ［Ｒ］．Ｃｏｎｔｅｍｐａｒａｒｙ　３　研究述评与启示　［９］　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　Ｒｅｓｅａｒｃｈ，１９９７：２５－２８．　ＪＡＣＫＳＯＮ．ＫＡＴＨＲＹＮ　ＤＩＡＮＮＥ．Ｐｒｏｂｌｅｍ　ｓｔｒｕｃｔｕｒｉｎｇ　ｉｎ　ｔａｘ　结合国内外税务筹划研究的现状，西方国家对企业税　务筹划的研究已有近百年的历史，并且已经形成了一套成　熟的理论和操作方法，税务筹划的专业化趋势也越来越明　显。而我国税务筹划还处于探索阶段，在税务筹划上还有　ｐｌａｎｎｉｎｇ：ａｎ　ｅｘｐｅｒｉｍｅｎｔａｌ　ｉｎｖｅｓｔｉｇ—ａｔｉｏｎ　ｏｆｔｈｅ　ｄｅｔｅｒｍｉｎａｎｔｓ　ｏｆ　ｔａｘ　ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎａｌｓ　ｃｏｇｎｉｔｉｖｅ　ｐｒｏｃｅｓｓｅｓ　ａｎｄ　ｐｒｏｂｌｅｍ—ｓｔｒｕｃｔｕｒｉｎｇ　ｐｅ－ｒｆｏｒｍａｎｃｅ［Ｒ　Ｊ．Ｒｅｖｉｅｗ　ｏｆｅｃｏｎｏｍｉｃｓ　ａｎｄ　Ｓｔａｔｉｓｔｉｃｓ，１９９８：　５１－５６．　很长的路要走，从中可以得到以下启示：①由于制度和环　［１ｅ　ｔａｘ　ｐｌａｎｎｉｎｇ　ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｎｅｓｓ：ｔｈｅ　ｒｏｌｅ　０］　ＪＯＨＮ　ＤＯＹＬＥ．Ｃｏｒｐｏｒａｔ境等方面存在差异，需要结合我国国情寻求适合的税务筹　ｏｆｉｎｃｅｎｔｉｖｅｓ【Ｒ　Ｊ．Ｎａｔｉｏｎａｌ　Ｔａｘ　Ｊｏｕｒｎａｌ，１９９９：６７－６９．　划模式；②对传统的税务筹划理论要敢于突破和创新；③　要加大对公司、上市公司等特殊领域的研究；④进一　吴升文．税务代理——原理、实务、探索［Ｍ］．北京：中国税　务出版社，１９９７：５０－５７．　步加强税务筹划实证研究；⑤进一步探索税务筹划策略和　［１２］　唐腾翔，唐向．税收筹划［Ｍ］．北京：中国财政经济出版社，　方法研究；⑥要研究税务筹划绩效评价体系，提升税务筹　１９９４：３－５．　划实务和理论水平。　［１３］　宋献中，沈肇章．税收筹划与企业财务管理［Ｍ］．广州：暨　南大学出版社，２００２．　参考文献：　国家财政文献局．国际税收辞汇（中文体）：第３版［Ｍ］．北京：　中国财政经济出版社，１９９２．　［１４］　张中秀．合法节税——为企业节省资金［Ｍ］．北京：中国人民　大学出版社，２００１．　［１５］　刘建青，邓家姝．论市场经济下的税收筹划［Ｊ］．当代经济，　１９９７（１０）：３２—３５．　门玉峰，彭新岸．税金计算与纳税筹划［Ｍ］．北京：企业管　理出版社．２００３：１５－２０．　税收筹划在我国的发展现状及对策分析［Ｊ］．　［１６］　蒋丽斌，彭喜阳．中南林业科技大学学报：社会科学版，２００７（２）：ｌｌ０＿＿ｌ１２．　［１７］　王小僮．所得税筹划中会计的选择［Ｊ］．会计之友，　２００６（１２）：４６．　ＳＩＭＯＮ．１ＡＭＥＳ．Ｃｈｘｉｓｔｏｐｈｅｒ　ｎｏｂｅｓ【Ｊ　Ｊ．Ｔｈｅ　Ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ　ｏｆ　Ｔａｘａｔｉｏｎ，１９９８，３２．　盖地．企业税务筹划理论与实务［Ｍ］．大连：东北财经大学　出版社．２００５．　［１８］　李伟毅．税收筹划的六个误区［Ｊ］．会计之友（下），２００７（１０）：　４９－５０．　董岩．企业纳税筹划方法研究［Ｄ］．沈阳：沈阳工业大学，２００４：　５　．　［１９］　钟雷．企业所得税税务筹划方法探讨［Ｊ］．财会通讯：理财版，　２００７（８）：８２．　ＳＣＨＯＬＥＳ．Ｄｅｎｅｇａｔｉｏｎ　ｄｅｓｉｇｎ　ｗｉｔｈ　ｕｎｖｅｒｉｆｉａｂｌｅ　ｉｎｆｏｒｍａｔｉｏｎ　【Ｒ　Ｊ．ｅｃｏｎｏｍｅｔｒｉｃ，１９９４：６２－－２５７．　ＷＡＲＳＡＭＥ．Ｈｕｓｓｅｉｎ　ａｈｍｅｄ．ｔａｘ　ｐｌａｎｎｉｎｇ　ａｎｄ　ｆｉｎａｎｃｉａｌ　［２０］　杨焕玲，郑少锋，孙志亮．中国税务筹划发展的激励与约束机　制研究［Ｊ］．中国海洋大学学报：社会科学版，２００８（１）：４ｏ＿４３．　（责任编辑：赵贤瑶）　ｒｅｐｏｒｔｉｎｇ　ｃｏｓｔｓ　ａ　ｓｔｕｄｙ　ｏｆ　ｔｈｅ　ｃａｎａｄｉａｎ　ｍａｒｋｅｔ　ｆｏｒ　ｒｅｄｅｅｍａｂｌｅ　Ｒｅｖｉｅｗ　ｏｆ　Ｔａｘ　Ｐｌａｎｎｉｎｇ　Ｃｈｅｎ　ＢＯ　（Ｚｈｅｊｉａｎｇ　Ｏｒｉｅｎｔａｌ　Ｏｃａｔｉｏｎａｌ　Ｔｅｃｈｎｉｃａｌ　Ｃｏｌｌｅｇｅ，Ｗｅｎｚｈｏｕ　３２５０１　１，Ｃｈｉｎａ）　Ａｂｓｔｒａｃｔ：Ｉｎ　ｒｅｃｅｎｔ　ｙｅａｒｓ，ｔａｘ　ｐｌａｎｎｉｎｇ　ｔｈｅｏｒｙ　ｉｓ　ｎｏ　ｌｏｎｇｅｒ　ｃｏｎｆｉｎｅｄ　ｔｏ　ｔｒａｄｉｔｉｏｎａｌ　ｒｅｓｅａｒｃｈ，ａｎｄ　ｅｘｔｅｎｄｅｄ　ｃｏｎｔｉｎｕｏｕｓｌｙ　ｉｎ　ｔｈｅ　ｄｅｐｔｈ　ａｎｄ　ｂｒｅａｄｔｈ．Ｄｏｍｅｓｔｉｃ　ｒｅｓｅａｒｃｈ　ｂｏｔｈ　ｉｎ　ｔｈｅｏｒｙ　ａｎｄ　ｐｒａｃｔｉｃｅ，ｉｓ　ｓｉｇｎｉｆｉｃａｎｔｌｙ　ｌａｇｇｉｎｇ　ｂｅｈｉｎｄ　ｆｏｒｅｉｇｎ　ａｐｐｌｉｃａｔｉｏｎｓ．Ｔｈｉｓ　ｐａｐｅｒ　ｈａｓ　ｒｅｖｉｅｗｅｄ　ｔｈｅ　ｆｏｒｅｉｇｎ　ａｎｄ　ｄｏｍｅｓｔｉｃ　ｓｔｕｄｉｅｓ　ｏｎ　ｔａｘ　ｐｌａｎｎｉｎｇ　ｔｈｅｏｒｙ，ａｎｄ　ｐｕｔ　ｆｏｒｗａｒｄ　ｓｏｍｅ　ｇｏｏｄ　ｓｕｇｇｅｓｔｉｏｎｓ．　Ｋｅｙ　Ｗｏｒｄｓ：Ｔａｘ　ｐｌａｎｎｉｎｇ；Ｒｅｖｉｅｗ