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研究与探索 布 司会针政幕逢揖理论探讨 ０朱静芬 一、会计的定义和内容 （一）会计的定义 的重要会计及其变更情况。国际会计准则委员会的第 我国《企业会计准则——会计、会计估计变更和 １号国际会计准则《财务报表的列报》列举了企业可以考 会计差错更正》对会计的定义，包括了两个层次的涵 虑列报的２Ｏ项会计：收入确认；合并原则；企业合 义：一是制定可以供企业选择的原则和方法，主要是 并；合营企业；有形和无形资产的确认和折旧，摊销；借 通过会计准则和现行的会计制度的制定和实施来体现ｆ二 款费用和其他支出的资本化；建造合同；房地产投资；金 是企业根据自己的实际情况，在所提供的原则和方法 融工具和投资；租赁；研究与开发；存货；税项；准备； 中，选择适合于自身的原则和方法。因此，会计的制 雇员福利费用；外币折算和套期；产业和地区分布的定义 定主体是，企业则是选择、执行、采用会计的主 以及在分部之间分配费用的基础；现金及现金等同物的定 体。 义；通货膨胀会计；援助。 我国企业会计准则和现行会计制度，从会计的角 英国会计准则委员会的第２２号标准会计实务公告 度大致可以分为两类：一类是企业必须遵守执行、无权变 《会计的揭示》中列举了以下诸项会计：折旧； 更的；一类是可由企业选择的若干会计处理方法，企业一 无形资产的会计处理方法；存货和在产品；长期合同；递 经选定某种方法，不得随意变更。 延税款；租购、租赁和租金业务；外币折算；修理和更新； （二）会计的内容 台并；财产开发业务；产品或服务保证。 会计至少应当包括以下一系列会计原则、方法和 美国会计原则委员会第２２号意见书《会计的揭 程序：无形资产的摊销期间和方法；长期工程合同收入的 示》和第８２—１号技术公报《租赁税纳税利益购售的揭示》。 确认方法；计价基础：历史成本、重置成本、现行成本； 举以下诸项会计加以说明：合并原则；固定资产和折 固定资产折１日方法、折旧期间和预计残值的估计；准备项 旧；存货；所得税；养老金计划；专利权、商标和商誉： 目是否以及如何确认：坏账准备、存货跌价损失；存货计 每股收益。 价方法：先进先出法、加权平均法和个别计价法；开发成 可见，计量基础、合并、存货计价方法、固定资 本以及借款费用的会计处理方法：资本化和费用化；外币 产折旧，以及其他对若干期间损益的确定等具有重大影响 业务的处理方法和外币报表的折算方法，包括汇兑损益的 的会计是重要的会计。作为企业管理当局进行会 处理方法；递延税款确认与否，确认方法，期末是否重评 计选择和变更，必须密切关注那些对企业财务揭示具 价，重评价的标准的掌握；合并：某些子公司是否列 有重要影响的项目，还应当特别关注会计的变更，以 入合并范围，合并前对会计报表是否以及如何进行会计原 及变更的原因和累积影响，恰当评价和合理预期企业的财 则和的调整，是否对母子公司的物价变动进行调整以 务状况、经营业绩和现金流量。 及凋整原则和程度；长短期投资认定，长期债券投资溢价 二、会计选择的性质和现状 或折价的摊销方法，长期股权投资的核算方法，长期股权 （一）会计选择定义和性质 投资的揭示，长期投资价值永久性贬损是否以及如何确 会计选择指股东、债权人、注册会计师和企业管 认，有价证券市值是否确认和确认程度等。 理人员等选择会计目标和会计准则的行为。会计在形 （三）重要会计的确定 式上是会计过程的一种技术规范，但本质上却是一种经济 会计准则制定机构往往要求企业。必须披露其所采用 和政治利益的博弈规则和制度安排。会计准则的制订过 ：，４ ｛｛ ＿口 耗）Ｘ替代国价格＋合理利润＋包装消耗Ｘ替代国价格 种类和金额的认定是反补贴会计的重点。 因此如何合理而对我方有利的计算出口产品的组成结 综合两个主要问题，将其在实际操作过程中进行分 构价格，是反倾销会计的重点。 解，可以得到表二所示的贸易救济会计的研究框架。 （二）补贴认定中种类和金额的确认 （编者注：本文未完，下期连载。） 根据目前反补贴诉讼中关于补贴的认定原则，对补贴 （作者单位：青浦区国资委） 上海会计２００７．１ ２３ 维普资讯 http://www.cqvip.com
研究与探索 程，实质上是会计报告的编制者与会计报告相关利益集团 合作博弈达到均衡的过程。财务会计的目标在于向外部会 计信息使用者提供决策有用的信息，但在现有的以会计准 则为会计规范主体的模式下，对某一经济事项的会计 处理有多种备选的会计处理方法，为企业进行会计选 择留下了较大的选择空问；会计的选择，贯穿于企业 从会计确认到计量、记录、报告诸环节过程。因此会计信 息是主观判断的产物，是各个利害关系集团如股东、债权 人、、企业管理当局等各方利益博弈均衡的结果。不 同的会计选择产生不同的会计信息，导致企业利害关 系集团不同的利益分配结果和投资决策行为，进而影响社 会资源的配置效率和结果。 自上世纪６Ｏ年代起，美国会计界开始研究会计准则的 经济后果。会计准则的经济后果往往是借助于企业会计政 策选择来实现的，因此，形式多样的会计选择为不同 利益集团争取于己有利的经济后果和政治利益提供了可能。 （二）会计选择的现状 在计划经济条件下，我国企业执行国家制订的统一会 计制度，会计处理方法几乎没有可选择的余地，随着企业 自主权的扩大和新会计准则的实施，企业会计逐步有 了较大的可选择空间，允许企业有微观会计选择权， 但却成了企业经营者谋取不当利益的手段，并加剧ｒ会计 信息失真和国有资产的流失程度。１９９９年孙铮研究表明， 我国上市公司存在着包括通过利用会计选择等手段操 纵会计利润的现象，包括配股现象，微利现象和重亏现 象。 公司利用会计选择操作利润和粉饰报表的方式， 主要有改变固定资产折旧；潜亏挂账；利息资本化； 巨额冲销；坏账准备；存货计价；收入的实现与确认；长 期投资的计价；合并会计报表范围的伸缩等。以上种种行 为和方式，是上市公司为了逃避市场监管，与监管部 门和其他利益集团博弈斗争的结果。 三、会计选择的理论演变 （一）会计选择的三大流派 与会计选择相关的主要理论有以下三类：有效市 场假说，实证会计理论，经济后果理论。会计选择的 理论问题还关系到会计‘准则的制定。 １．有效市场假说。有效市场假说认为会计选择 无关紧要，不影响企业的现金流量和企业价值，有效资本 市场将形成不偏倚的股票价格。 ２．实证会计理论。实证会计理论通过对分红计划、债 务契约和政治成本的考察。推导出有关的三大假设。（１） 分红计划假设。若其他条件保持不变，实施分红计划的企 业，其管理人员更有可能把报告收益由未来期间提前至本 ’期确认。（２）负债权益率假设。假定其他条件保持不变， ２４上海会计２００７．１ 企业的负债权益率愈高，企业的经理人员便愈有可能选择 可将报告收益从未来期间转移至当期的会计程序。（３）规 模假设。在其他条件均不变的情况下，企业的规模愈大， 它的管理人员就愈有可能选择那些能够将当期收益递延到 下期的会计程序。 大最的实证研究结果基本证实了这三大假设。简言 之，实证会计理论认为确实存在管理人员进行会计选 择的行为。 ３．经济后果理论。史蒂芬・杰夫将经济后果定义为 会计报告对企业决策行为，、债权人所产生的影响。 这个定义的本质在于，会计报告能够影响管理者和其他人 员所做出的真实决策，而不仅仅是反映这些决策的结果。 会计及其变更影响到管理人员和投资者，甚至会 引发政治家们的兴趣。这里的会计指的是任何一项会 计，并非专指影响企业现金流量的那一些。由于许多 重大的会计的变更都与会计的经济后果相关，并 且经济后果观念与现实情况相符。总之，会计选择具 有经济后果，虽然可能不影响企业现金流量，但却能够影 响企业的价值及其股票价格。 （二）会计选择的契约理论 １．报酬契约。报酬契约对企业会计选择的影响 主要体现为若实际利润高于目标利润的上限，经理人员有 递延报告盈利的动机以谋求总报酬的最大化若实际利润 处于目标利润的弹性区问，经理人员会使报告盈利达到上 限；若实际利润低于目标利润的下限，经理人员则可能有 “巨额冲销”的动机；如果管理者的报酬契约中包括了认 股权，那么管理当局则选择能平滑收益的会计方法，以保 持其股票价格的稳定增长。 ２．债务契约。债务契约对企业会计选择的影响 主要体现为：假定其他条件保持不变，企业的负债权益率 越高，企业的经理人员便越有可能选择将报告收益从未来 期间移到当期的会计政氟如果在某种会计方法下将发生 违约行为，管理当局一般会变更会计，以避免这种违 约行为的发生；企业越是与特定的、基于会计数据的 性契约条款联系紧密，企业经理人员便越有可能采用可增 加当期收益的程序。债权人为了保护自己的债权，常常会 要求债务人签署一份债务契约，对其行为加以 债务 人要定期提供相关数据，证明其没有违约行为。而债务契 约中会充分利用会计数据，这将促使管理人员选择可减少 违约可能性的会计。如果在某种会计方法下将发生违 约行为，人们将预期管理人员变更，以避免这种违约 行为的发生。 ３．政治成本。政治活动对企业会计选择的影响 主要体现为：（１）税收。公司管理人员总是希望通过各种 努力降低现实和潜在的税负，包括对现行会计方法的选择 维普资讯 http://www.cqvip.com
研究与探索 财政会计监督的现状和对策 Ｏ黄蔚东 一、财政会计监督的概念和对象 账簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整；会 计核算是否符合本法和国家统一会计制度的规惫从事会 计工作的人员是否具备从业资格。 根据财政监督的定义和《会计法》赋予财政部门的会 计管理职责，财政会计监督对象应包括行政区域内的国家 机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织（以 财政监督的概念，有广义和狭义之分。狭义的财政 监督，有两种观点：一种观点认为财政监督是指财政部 门在财政管理过程中，依法对行政机关、企事业单位及 其他组织执行财税法律法规和的情况以及对涉及财 政收支、会计资料和国有资本金管理等事项，依法进行 的监督检查活动；另一种观点认为，财政监督是指具有 财政监督权的主体，对国家财政收支活动所实施的检查 与监督行为。本文所讨论的财政会计监督属于前一种观 点范畴。 下统称单位），而本文主要从财政对企业单位的会计监督 作如下探讨。 二、财政会计监督的方式和各方面认知度 《会计法》规定，县级以上地方各级财政部 门管理本行政区域内的会计工作，并依法对各单位的下列 情况实施监督：是否依法设置会计账簿；会计凭证、会计 如 财政会计监督属于国家监督的范畴，具有国家监督的 强制性。近年来，财政部门采用部门预算管理、国库集中 收付、集中采购、会计集中核算或会计委派等方式， 通过加强对财政性资金使用的控制，实现对行政事业单位 ・自｝ ，４ 翱 ４：，４ 和可能出台准则的游说。（２）收费管制。机构依据有 关会计数据对某些企业的产品价格和收费标准加以， 所谓的效益。在准则的制定过程中，制定者往往要以本国 会计信息使用者主流为基本出发点，对他们使用会计信息 时的成本和效益进行权衡，最终来决定其会计准则中会计 的可选择空间的大小。 一受的企业一般会游说管理机构和准则制定机构，以便 制定出最有利于公司的会计准则。（３）不对称损失函数。 在现实经济活动中，人们对损失、失败的敏感度总是高于 成功和收益。因此，政治活动之一就是一切造成损失 的可能性。（４）潜在危机的影响。政治家们总是为各种危 机寻找“替罪羊”，企业会计信息中的报告盈利往往会引 起政治家和管制人员的注意。 一２．适度超前的原则。会计可选择空间的确定是 个会计理论指导会计实践的具体过程。作为一种理论， 应当具有一定的适度超前性，它不仅应该能够解释会计事 务，而且还要能预测未来的趋势。可选择空间既要充分考 虑到符合现实国情，同时又要考虑到国情的发展趋势，使 准则能在相对长的时间内保持稳定，并且在理论上具有适 作用对盈利变动方向程度的影响是错综复杂的。分红计划、 度超前的优越性。 可能导致多报盈利的动机债务契约可能导致增加当期收 ３．纳什均衡的原则。从博弈论角度看，每当博弈的 益的；政治成本因素往往导致少报盈利的动机，大规 模企业和资本密集型企业、通货膨胀等因素均有可能导致 减少当期收益的。企业在进行会计选择时会进行 权衡，寻求一个对企业最有利的均衡点。 （三）会｛ｔ－选择的确定标准 建立可选择空间的合理标准，至少应当包括以下三个 方面的内容： 一般说来，在会计的选择过程中，多种因素的 方准则的制定者颁布新的准则之后，博弈的另一方准则 的执行者会在实践中提出自己的对策。这些对策往往直接 反映准则的不足和缺陷，这在客观上为准则制定者进一步 修改、完善准则提供了实践依据。会计准则中会计可 选择空间，也要通过这种反复的“博弈”来加以最终的确 定。还应听取实践者的意见，不断改正实行过程中出现的 错误，反复多次才可能科学地确定出适当的选择空间。 从长期发展的角度看，我国新《会计法》和新企业会 １．成本和效益原则。从会计信息使用者的角度出发， 如果会计准则的内在选择性较低、统～性较强，财务信息 的有用性就会降低。它构成了会计准则制定的直接成本， 还应包括在会计准则实施后各相关环节上所增加的成本。 相反，会计主体根据统一性较强的会计处理方法和程序所 提供的会计信息，就具有较高的可靠性和可比性，这就是 计准则的出台和实施，只是作为会计制订者与相 关利益集团围绕会计选择问题进行博弈的第一步，因 此无论是从实践还是从理论研究上来说，我国会计制 订和选择的研究任务都很艰巨。 （作者单位：上海宣传部） 上海会计２００７．１ ２５